Dohadné položky v účetnictví a daních

Povinnost účtovat o dohadných položkách vyplývá ze zákona o účetnictví, resp. ze všeobecných účetních zásad. Zaúčtováním dohadných položek zajistíme, že bude dodržen akruální princip – tj. bude účtováno o nákladech a výnosech v tom období, se kterým věcně a časově souvisí. Dohadné položky lze definovat jako již existující závazky nebo pohledávky, u kterých je znám účel a období, kterého se týkají, ale není známá přesná částka pohledávky nebo závazku. Nejčastěji se jedná například o nevyúčtované dodávky energií, na které se v průběhu účetního období platí zálohy, ale ke konci roku nejsou tyto zálohy vyúčtovány.

Dohadné položky v zákoně o účetnictví

V účetnictví řeší dohadné položky, respektive jejich účtování, český účetní standard č. 017 – Zúčtovací vztahy a č. 019 – Náklady a výnosy. Zde jsou potom mimo konkrétní účtování stanovena základní pravidla pro účtování na účtech časového rozlišení a účtech dohadných položek. Tyto účty podléhají dokladové inventuře, kde je nutno minimálně jednou za účetní období posoudit výši vytvořených dohadných položek a jejich odůvodněnost. Postup tvorby dohadných položek si stanovuje účetní jednotka sama interním předpisem, kdy toto nesmí každoročně měnit.

Dohadné položky je dále nutné rozdělovat na položky krátkodobého a dlouhodobého charakteru dle jejich očekávané doby splatnosti. Abychom mohli o dohadných položkách účtovat, je nutné znát:

• účel vynaložení výdaje/příjmu či nákladu/výnosu,  
• období, se kterým daná položka časově souvisí.

Při účtování dohadných položek ale nebudeme vědět přesnou částku. Pro zaúčtování dohadných položek se tak vychází z kvalifikovaného odhadu, a to například historických zkušeností, kalkulací, obdržených faktur v minulých obdobích a další. Výpočet kvalifikovaného odhadu je zapotřebí dostatečně podložit. 

Dohadné položky se dělí na dohadné účty aktivní a pasivní. Příkladem, kdy tvoříme dohadnou položku aktivní, je například dohad pohledávky za pojišťovnou v případě pojistné události, kdy ke konci roku není známá přesná výše náhrady od pojišťovny. Zaúčtování potom vypadá následovně.

V následujícím období je tato dohadná položka zúčtována v závislosti na skutečně vypořádané výši pohledávky. Rozdíl, který vznikne na základě kvalifikovaného odhadu, je nákladem nebo výnosem běžného období.

Naopak příkladem dohadné položky pasivní je typický odhad spotřeby za nevyfakturované dodávky elektřiny, kdy účetní jednotka v průběhu účetního období zpravidla platí zálohové platby na dodávku energií, a vyúčtování probíhá k jinému dni než ke dni rozvahovému. V takovém případě vytvoří účetní jednotka dohadnou položku pasivní na nevyúčtované dodávky.

V následujícím období je tato dohadná položka opět zúčtována, a to na základě obdržené vyúčtovací faktury. 

Účtovat o dohadných položkách je povinné. Není proto chybou, pokud je odhad nepřesně vyčíslen, ale chybou by bylo o těchto účetních případech neúčtovat vůbec. Pokud účetní jednotka nebude účtovat o dohadných položkách, i když by je zaúčtovat měla, vystavuje se riziku pokuty za nesprávné vedení účetnictví, a to až do výše 3% netto hodnoty aktiv. 

Dohadné položky a zákon o daních z příjmů

Na časové rozlišení a dohadné položky myslí také zákon o daních z příjmů. Zaúčtování dohadných položek je daňově uznatelným výdajem, příp. příjmem, pokud toto zaúčtování souvisí s ekonomickou činností. 

K problematice dohadných položek vydalo stanovisko Ministerstvo financí ČR v pokynu GFŘ D-22, který zmiňuje, že „účtování o dohadných položkách a rozdílech z toho vyplývajících je součástí výsledků hospodaření v těch účetních obdobích, ve kterých je o těchto částkách účtováno v souladu s právními předpisy upravujícími účetnictví“. V případě nepřesně stanoveného odhadu při zaúčtování dohadných položek je tak daňově uznatelným výdajem i tento rozdíl, a to v tom období, ve kterém je tento rozdíl zaúčtován.

Je zapotřebí ale věnovat pozornost tomu, pokud je dohadná položka, zejména potom pasivní, tvořena k nedaňovým výdajům. V takovém případě se jedná o nedaňový náklad nebo výdaj. O dohadných položkách se dále zmiňuje § 23, kdy se nezvyšuje základ daně v případě, že se jedná o dluhy z titulu dohadných položek pasivních.

Dohadné položky v cizí měně

Pokud účetní jednotka účtuje o závazcích a pohledávkách v cizích měnách a je zapotřebí k takovýmto účetním případům zaúčtovat dohadnou položku, je i taková dohadná položka účtována v cizí měně. Účtování dohadných položek v cizích měnách se blíže věnuje interpretace Národní účetní rady I-18, která zpřesňuje a doporučuje účetní postupy. Interpretace nejsou závazné, ale jsou pouze obecným doporučením.

České účetnictví neumožňuje účtovat o cizoměnových pohledávkách a závazcích v budoucích kurzech, a tak je proto nutné ocenit tyto závazky a pohledávky k datu uskutečnění účetního případu. Stejně jako u ostatních závazků a pohledávek se ke konci účetního období, tj. k rozvahovému dni, musí tyto závazky a pohledávky přecenit aktuálním kurzem ČNB a tím dojde ke vzniku kurzových rozdílů. 

Při obdržení vyúčtovací faktury je pak zapotřebí dohadnou položku odúčtovat stejným kurzem, který je použit na vyúčtovací faktuře. Pokud by došlo ke zrušení dohadné položky pouhým opačným zápisem, vstoupí kurzový rozdíl do hodnoty ocenění plnění z faktury, a to by bylo v nesouladu s právní legislativou.

Příklad 

Společnost odhadla spotřebu energií ve výši 300 EUR. Vnitřní směrnicí má společnost stanoveny tyto kurzy:

• Prosinec 2020 – 25,50 CZK/EUR
• 31. 12. 2020 – 24,90 CZK/EUR
• Březen 2021 – 24,80 CZK/EUR