Jak sestavit výkaz o změnách vlastního kapitálu?

Zákon o účetnictví definuje, co je obsahem účetní závěrky. Účetní závěrka se sestavuje k rozvahovému dni, nejčastěji na konci účetního období, a obsahuje soubor účetních výkazů účetní jednotky. Soubor těchto výkazů by měl poskytovat věrný a poctivý obraz účetnictví účetní jednotky. Nedílnou součástí účetní závěrky jsou výkazy rozvaha (bilance), výkaz zisků a ztráty a příloha, která vysvětluje a doplňuje informace obsažené v těchto výkazech. Některé účetní jednotky však musí mimo tyto tři části účetní výkazy sestavovat navíc výkaz o peněžních tocích a výkaz o změnách vlastního kapitálu.

Přehled o změnách vlastního kapitálu

Přehled o změnách vlastního kapitálu rozepisuje rozvahovou položku vlastního kapitálu z rozvahy a informuje uživatele účetních výkazů o uspořádání jeho položek, které vyjadřují jeho celkovou změnu za účetní období. Výkaz tedy informuje o zvýšení nebo snížení jednotlivých složek vlastního kapitálu mezi dvěma rozvahovými dny. Součástí výkazu je informace o změnách jak v běžném období, tak informace o období minulém. Výkaz o změnách vlastního kapitálu nemá zákonem předepsanou formu a tak je uspořádání informací ve výkazu na rozhodnutí účetní jednotky. Národní účetní rada však vydala Interpretaci I-32, která se zabývá strukturou a obsahem přehledu o změnách ve vlastním kapitálu. Interpretace není závazná, jedná se pouze o soubor doporučení pro stanovení jednotného postupu při vykazování účetních informací.

Struktura a obsah přehledu dle I-32

Interpretace I-32 se zabývá tím, jak by měla vypadat struktura přehledu a jak podrobné informace by se měly v přehledu uvádět. Vytvoření interpretace vzniklo jako reakce na absenci právní úpravy vzhledu a struktury přehledu o změnách vlastního kapitálu. Na webových stránkách Národní účetní rady je také zveřejněn vzorový formulář výkazu.

Jako řešení interpretace uvádí, že se výkaz sestavuje v tabelární formě, kdy do sloupců se uvádí jednotlivé složky vlastního kapitálu a v řádcích tabulky se uvádí transakce, které mění výši nebo strukturu vlastního kapitálu.

Sloupce výkazu

Ve výkazu o změnách vlastního kapitálu se kapitál člení na stejné části jako v rozvaze:

• Základní kapitál
• Vlastní akcie
• Ostatní kapitálové fondy
• Oceňovací rozdíly
• Oceňovací rozdíly (fúze)
• Statutární fondy
• Kumulovaný výsledek hospodaření
• Celkem
• Menšinové podíly na vlastním kapitálu

Pokud jsou některé části vlastního kapitálu v nulové výši, tak se do výkazu neuvádí. Pokud jsou některé složky vlastního kapitálu nevýznamné, kdy hranici významnosti si stanovuje sama účetní jednotka a jejich označení v rozvaze začíná stejným písmenem, lze tyto částky vykazovat kumulativně v jednom sloupci.

Dále je v interpretaci uvedeno, že „výsledek hospodaření minulých let vč. jiného výsledku hospodaření minulých let lze agregovat s výsledkem hospodaření běžného období včetně vyplacených záloh na podíly na zisku; takto agregovaný údaj lze např. označit za kumulované výsledky hospodaření minulých let“.

V rozpadu vlastního kapitálu je také definován sloupec „celkem“, kde se doplní celkový dopad transakcí za účetní období v daném řádku na vlastní kapitál.

Řádky výkazu

Řádky výkazu o změnách vlastního kapitálu jsou členitější než jeho sloupce. Mimo informací o počátečním a koncovém stavu se uvádí také opravy chyb, změny metod, daňové efekty nebo transakce ovlivňující strukturu vlastního kapitálu v důsledku fúze. Do výkazu se uvádí transakce v rozdělení na kapitálové transakce s vlastníky a na ostatní transakce. Kapitálovými transakcemi pak mohou být transakce vlastníků uskutečněné s účetní jednotkou – tj. zvýšení nebo snížení základního kapitálu, výplata podílů na zisku.

Transakce, které proběhly v účetním období, se mohou kumulovat jen v tom případě, že se jedná o transakce stejné povahy. Pokud by se jednalo o významné transakce, musí se v příloze uvést jejich rozpis. Uvádět se ale nemusí takové transakce, které mění pouze strukturu vlastního kapitálu, kdy jsou tyto složky vlastního kapitálu uváděny ve stejné složce jednoho sloupce. Jedná se například o převod výsledku hospodaření běžného období do výsledku hospodaření minulých let.

Zisk z běžného období se v přehledu vykazuje jako zisk po zdanění. Ostatní transakce se vykazují neupravené o daňové efekty. Daňové efekty se ve výkazu vykazují zvlášť na příslušném řádku výkazu.

Chyby a změny metod

Do výkazu se uvádí hodnotové údaje, které byly uvedeny v původních účetních výkazech bez vlivu opravy chyb nebo změny metody. Tyto transakce – opravy a chyby – se uvádí na samostatném řádku výkazu. Za změnu metody je považováno i první zaúčtování odložené daně.

Přeměny obchodních společností a družstev

Výkaz obsahuje i řádky pro zachycení transakcí v důsledku přeměn společností. Pokud se u pokračující účetní jednotky mění konečné zůstatky z důvodu uskutečněné přeměny, uvede se do výkazu informace o tom, jak se počáteční zůstatky změnily.

Pro vykazování změn transakcí ve vlastním kapitálu v důsledku přeměn obchodních společností je vyčleněna oddělená část výkazu a informace se vykazují na rozhraní dvou účetních období. V této části se však transakce nedělí na transakce s vlastníky a ostatní transakce.

Konsolidovaná účetní závěrka

Pokud účetní jednotka tvoří konsolidační celek a sestavuje konsolidovanou účetní závěrku, měla by tato závěrka obsahovat popis transakcí ve vlastním kapitálu, které změnily výši menšinových podílů na vlastním kapitálu. V tomto přehledu se však neuvádí vnitřní struktura a uvádí se pouze transakce, které mění celkovou výši menšinových podílů. Informace se musí uvést do přílohy k účetní závěrce anebo se musí tyto informace připojit k přehledu o změnách ve vlastním kapitálu.