Odpisy hmotného majetku v účetnictví a daňové evidenci

Připravili jsme přehled, který vám pomůže zorientovat se v problematice odpisů. Prvním krokem je správné pochopení pojmů, které k odpisování patří.

Základní pojmy

Vstupní cena majetku – vstupní cenou majetku je nejčastěji pořizovací cena nebo reprodukční pořizovací cena. Pořizovací cena bývá nákupní cena včetně nákladů spojených s pořízením. Pořizovací cena např. u nábytku je tedy cena, kterou zaplatíme v obchodě, a vedlejší náklady např. doprava a montáž nábytku.

Reprodukční pořizovací cena je „odhadní cena“, při pořízení majetku bezúplatně. Vyjadřuje tedy hodnotu, kterou bychom za majetek zaplatili, kdyby byl pořízen koupí. Používá se např. u vkladů podnikatelů do podnikání.

Další ceny, které se používají jako vstupní ceny majetku – ocenění ve vlastních nákladech, cena darovaného nebo zděděného majetku stanovená pro účely daně dědické či darovací, hodnota nesplacené pohledávky zjištěné převodem práva u hmotného majetku, který zůstává ve vlastnictví věřitele.

Zůstatková cena majetku – zůstatková cena majetku je vstupní cena po odečtení oprávek.

Odpis – odpis je vyjádření opotřebení majetku v Kč za určitý časový úsek, max. jeden rok. Používají se měsíční odpisy a roční odpisy. V účetnictví jsou odpisy nákladem.

Oprávky – oprávky jsou souhrnem odpisů, jsou to sečtené odpisy za více období. Vyjadřují tedy celkové znehodnocení majetku. V účetnictví jsou oprávky korekční položkou k aktivům.

Příklad: Pořizovací cena 80 000 Kč, účetně se odepisuje 4 roky:

Daňové odpisy

Daňové odpisy se používají pro účely výpočtu daňového základu podniku pro daň z příjmů. Způsob výpočtu je tedy upraven zákonem o dani z příjmů (§26 – §32a Zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů).

Při výpočtu daňových odpisů dlouhodobého hmotného majetku se zaměříme na §30 – §32 zákona o daních z příjmů.

Zákon o dani z příjmů vymezuje dva druhy odpisů:

• rovnoměrné odpisy (lineární),
• zrychlené odpisy (degresivní).

Pro daňové potřeby si podnik zvolí pro každý nově pořízený dlouhodobý majetek způsob, jak bude odepisovat. Vybraný způsob už pak nesmí měnit po celou dobu užívání dlouhodobého majetku. Je tedy zcela běžné, že v podniku se používají oba způsoby odepisování.

Daňové odpisy se počítají zpravidla na konci účetního období. Jejich hodnota je zákonem povolenou maximální výší odpisů, které lze uplatnit jako daňově uznatelnou položku při výpočtu základu daně z příjmů.

Stanovení výše daňových odpisů

1. Určení, do které odpisové skupiny majetek patří.
2. Doba odpisu
3. Postup výpočtu:
4. a) u rovnoměrných odpisů
5. b) u zrychlených odpisů
   Pokud bychom pro nově pořízený dlouhodobý hmotný majetek vybrali zrychlený způsob odpisu, postupujeme podle § 32 zákona o dani z příjmů. Zákon určuje koeficienty pro výpočet odpisu.
6. Zaokrouhlení

Poznámka: Daňové odpisy lze navýšit v prvním roce odpisování o 20, 15 nebo 10 %. Toto navýšení nahradilo tzv. „reinvestiční odpočet“, který se v minulosti používal při zjišťování základu daně. V našem textu se možnosti navýšení odpisu v 1. roce věnovat nebudeme.

Účetní odpisy

Účetní odpisy jsou uplatněny podle skutečné doby používání dlouhodobého majetku. Mají přesně vystihnout míru opotřebení dlouhodobého majetku. Podnik si může zvolit vlastní účetní odpisy, ale při vyplňování daňového přiznání musí dbát na to, že může uplatnit pro zjištění základu daně z příjmů jen výši daňových odpisů.

Obvykle se používají dvě metody ke stanovení účetního odpisu:

• podle doby upotřebitelnosti,
• podle výkonu.

Odpisy podle doby upotřebitelnosti

Podnik si sám stanoví upotřebitelnost dlouhodobého majetku. Určí se tedy doba, po kterou chceme majetek v podniku využívat. Doba nemusí odpovídat době odpisu podle § 30 zákona o dani z příjmů.
Odpisová sazba v % se vypočítá jako 100 / doba životnosti

Příklad: Vedení podniku rozhodne, že využitelnost laboratorního zařízení, které jsme pořídili ve vstupní ceně 120 000 Kč, bude 4 roky. Odpisová sazba se pak vypočítá jako 100/4 roky.

Odpisová sazba je 25 % ročně.

Měsíční odpis je 1/12 ročního odpisu.

Odpisy podle výkonu

Při této metodě dělíme vstupní cenu výkonem majetku. Výkonem majetku může být např. počet vyrobených ks výrobků, nebo počet ujetých km.

Odpisy hmotného dlouhodobého majetku u podniků, které vedou účetnictví

Účtování odpisů

Odpisy účtujeme do nákladů – účtová tř. 5, skupina 55, účet 551 Odpisy dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku. Souvztažným účtem jsou oprávky k dlouhodobému majetku. U hmotného dlouhodobého majetku je to konkrétně účtová tř. 0, účty skupiny 08.

Příklad:

Jak je z příkladu patrné, je vhodné používat k účtům oprávek analytickou evidenci. Vezmeme-li v úvahu, že účet 022 Samostatné movité věci a soubory movitých věcí používáme k evidenci movitých věcí v podniku (stroje, přístroje, inventář, dopravní prostředky, výpočetní a kancelářská technika), je vhodnější použít analytickou evidenci k účtu 022 a stejnou logikou i k účtu 082, což jsou oprávky k tomuto majetku.

Analytická evidence není povinná. S využitím analytické evidence se stává účetnictví přehlednějším a má větší vypovídací hodnotu.

Příklad:

022/001 Samostatné movité věci – osobní automobil

082/001 Oprávky k movitým věcem – osobní automobil

Do nákladů se účtují účetní odpisy.

Z výše uvedeného vyplývá, že může dojít k rozdílu mezi účetními a daňovými odpisy. Z toho důvodu se musí upravit základ daně z příjmů o tento rozdíl. Již jsme si uvedli, že daňové odpisy jsou jakousi max. částkou, kterou je možno uplatnit. Daňové odpisy tedy určují daňovou uznatelnost odpisů.

Při výpočtu daňového základu k dani z příjmů se zjistí rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy.

Mnoho účetních jednotek se vyhýbá situaci, kdy je potřeba upravit daňový základ tím, že do vnitřních směrnic své účetní jednotky dává, že účetní odpisy jsou rovny daňovým odpisům. Daňově toto řešení není napadnutelné, protože základ daně z příjmů je v souladu se zákonem. Účetně to však v pořádku není. Porušujeme zásadu věrného zobrazení – účetnictví neodpovídá plně skutečnosti. I kdybychom totiž stanovili, že životnost majetku bude stejná, jako je uvedena v zákoně o dani z příjmů, většinou dojde k rozdílu v roce pořízení dlouhodobého majetku. U účetních odpisů se má odepisovat pouze za dobu skutečného užívání, tedy například když zařadíme majetek do užívání v listopadu, můžeme uplatnit účetní odpisy pouze za 2 kalendářní měsíce, daňově však můžeme uplatnit odpis za celý rok, i kdyby byl majetek užíván jen 1 měsíc v roce. Stejný problém nastane v případě vyřazování dlouhodobého majetku.

U účetních jednotek, které mají povinnost zjišťovat a účtovat odloženou daň z příjmů (účetní jednotky, které tvoří konsolidační celek a účetní jednotky, které sestavují účetní závěrku v plném rozsahu, tj. na které se vztahuje povinnost ověření účetní závěrky auditorem), je rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy předmětem odložené daně.

Odpisy v daňové evidenci

V daňové evidenci se dlouhodobý majetek eviduje stejně jako v účetnictví na „Kartách dlouhodobého majetku“ nebo též „inventárních kartách“. Pro účely daňové evidence jsou potřeba pouze daňové odpisy. Souhrn daňových odpisů za zdaňovací období např. r. 2007 se uvádí přímo do daňového přiznání k dani z příjmů.

Konkrétně v Příloze 1 – část E. Úpravy podle § 5, § 23 zákona. Daňové odpisy dlouhodobého majetku se uvedou do 2. tabulky jako položka snižující výsledek hospodaření nebo rozdíl mezi příjmy a výdaji. Součet všech položek uvedených v této tabulce se pak přenese do části 1 přílohy – řádek 106.

Starší metodika nabádala k tomu, aby se odpisy zapisovaly do peněžního deníku jako tzv. fiktivní položka. Z výše uvedeného vyplývá, že je tento způsob zastaralý a nevhodný.

Odpisy po daňové reformě

Mezi nejdůležitější změny, které přinesla daňová reforma, je zrušení odpisové skupiny 1a, podle které se odepisují automobily. Doba odpisu byla 4 roky. Nově (od 1. 1. 2008) se automobily odepisují podle 2. odpisové skupiny, doba odepisování se prodlužuje na dobu 5 let.

Důležitou informací je, že doba odpisování se prodlužuje o 1 rok u všech automobilu, které patřily do 1a skupiny, které k 1.1.2008 nebyly zcela odepsány. Jednoduše – všechny automobily, které byly zařazeny do 1a odpisové skupiny a neměly ke konci roku 2007 nulovou zůstatkovou cenu převedete do 2 odpisové skupiny a budou odepisovány podle sazby či koeficientu pro další roky odepisování.

Druhou změnou, která se váže k odpisům dlouhodobého majetku, je zrušení možnosti odepisovat majetek nabytý darem v případě, že byl tento dar osvobozený od daně darovací.

Toto zpřísnění v oblasti možnosti odpisu se vztahuje i na majetek, který byl nabytý před 1. 1. 2008.